Prikaz zakona
Učitavam... Učitavam podatke...

Međunarodni računovodstveni standard MRS 33

Zarade po dionici

CILJ

1. Cilj ovog Standarda je propisati načela za određivanje i prikazivanje zarade po dionici kako bi se unaprijedilo uspoređivanje uspješnosti različitih subjekata unutar istog razdoblja izvještavanja te različitih razdoblja izvještavanja za isti subjekt. Iako zarade po dionici imaju ograničenja zbog različitih računovodstvenih politika koje se mogu koristiti za određivanje "zarade", dosljedno definiran zajednički nazivnik poboljšava financijsko izvještavanje. Ovaj Standard je usredotočen na nazivnik izračuna zarade po dionici.

DJELOKRUG

2. Ovaj Standard trebaju primjenjivati subjekti čijim se redovnim dionicama ili potencijalno redovnim dionicama javno trguje te subjekti koji su u postupku izdavanja redovnih dionica ili potencijalno redovnih dionica na tržištu vrijednosnica.


3. Subjekti koji objavljuju zaradu po dionici trebaju izračunati i objaviti zaradu po dionici u skladu s ovim Standardom.


4. Kad jedan subjekt predstavi i konsolidirane financijske izvještaje i odvojene financijske izvještaje pripremljene u skladu s MRS-om 27 Konsolidirani i odvojeni financijski izvještaji, objavljivanja koja traži ovaj Standard moraju biti prikazana samo na osnovi konsolidiranih informacija. Subjekt koji odluči objaviti zaradu po dionici na osnovi svojih zasebnih financijskih izvještaja treba prikazati takve informacije o zaradi po dionici u zasebnom računu dobiti i gubitka. Subjekt neće prikazati takve informacije o zaradi po dionici u konsolidiranim financijskim izvještajima.

DEFINICIJE

5. Sljedeći su izrazi korišteni u ovom Standardu s definiranim značenjima:
Antirazrjeđivanje je povećanje zarada po dionici ili smanjenje gubitka po dionici nastalo pod pretpostavkom da su konvertibilni instrumenti konvertirani, opcije ili varanti iskorišteni, ili redovne dionice izdane nakon ispunjavanja određenih uvjeta.
Sporazum o potencijalnim dionicama je sporazum o izdavanju dionica koji ovisi o zadovoljenju određenih uvjeta.
Potencijalne redovne dionice su redovne dionice koje se mogu izdati za malu novčanu ili drugu naknadu ili besplatno nakon ispunjavanja određenih uvjeta iz sporazuma o potencijalnim dionicama.
Razrjeđivanje je smanjenje zarada po dionici ili povećanje gubitka po dionici nastalo pod pretpostavkom da su konvertibilni instrumenti konvertirani, opcije ili varanti iskorišteni, ili redovne dionice izdane nakon ispunjavanja određenih uvjeta.
Opcije, varanti ili njihovi ekvivalenti su financijski instrumenti koji daju držatelju pravo na kupnju redovnih dionica.
Redovna dionica je glavnički instrument koji je podređen svim drugim skupinama glavničkih instrumenata.
Potencijalno redovna dionica je financijski instrument ili drugi ugovor koji može držatelju dati pravo na redovne dionice.
Prodajne opcije na redovne dionice su ugovori koji daju držatelju pravo na prodaju redovnih dionica po cijeni određenoj za to razdoblje.


6. Redovne dionice sudjeluju u dobiti razdoblja samo nakon sudjelovanja drugih vrsta dionica poput povlaštenih dionica. Subjekt može imati više skupina redovnih dionica. Redovne dionice iste skupine imaju ista prava na dividende.


7. Primjeri potencijalnih redovnih dionica jesu:
(a) dužnički instrumenti ili glavnički instrumenti, uključujući povlaštene dionice koje se mogu pretvoriti u redovne dionice;
(b) opcije i varanti;
(c) dionice koje se izdaju nakon što su zadovoljeni uvjeti koji proizlaze iz ugovornih odnosa poput kupnje subjekta ili druge imovine.


8. Izrazi definirani u MRS 32 Financijski instrumenti: Objavljivanje i prezentiranje su korišteni u ovom Standardu u značenjima navedenim u točki 11. MRS-a 32, ukoliko nije drugačije napomenuto. MRS 32 definira financijske instrumente, financijsku imovinu, financijske obveze, glavničke instrumente i fer vrijednost te daje smjernice o primjeni tih definicija.

MJERENJE

Osnovne zarade po dionici

9. Subjekt treba izračunati osnovne zarade po dionici za dobit ili gubitak pripisiv redovnim dioničarima matičnog subjekta te, ako je prikazano, dobit ili gubitak iz poslovanja pripisiv tim dioničarima.


10. Osnovne zarade po dionici trebaju se izračunavati dijeljenjem dobiti ili gubitka pripisiv redovnim dioničarima matičnog subjekta (brojnik) ponderiranim s prosječnim brojem valjanih redovnih dionica (nazivnik) tijekom razdoblja.


11. Cilj informacija o osnovnim zaradama po dionici je dati razmjer udjela svake redovne dionice matičnog subjekta u rezultatu subjekta tijekom izvještajnog razdoblja.

Zarade

12. U svrhu izračunavanja osnovnih zarada po dionici, iznosi pripisivi redovnim dioničarima matičnog subjekta glede:
(a) dobiti ili gubitka iz neprekinuta redovita poslovanja koji je pripisiv matičnom subjektu; i
(b) dobiti ili gubitka koji je pripisiv matičnom subjektu činit će iznosi u (a) i (b) usklađeni za iznose nakon oporezivanja ili povlaštene dividende, razlike nastale po podmirenju povlaštenih dionica i ostalih sličnih efekata ili povlaštenih dionica klasificiranih kao kapital.  


13. Sve stavke prihoda i rashoda pripisive redovnim dioničarima matičnog subjekta, koje su priznate u nekom razdoblju, uključujući porezne rashode i dividende na povlaštene dionice koje su klasificirane kao obveze, uključuju se u određivanje dobiti ili gubitka za razdoblje pripisivo redovnim dioničarima matičnog subjekta (vidi MRS 1 Prezentiranje financijskih izvještaja).


14. Iznos povlaštenih dividendi nakon oporezivanja koji se oduzima od dobiti ili gubitka je:
(a) iznos nakon oporezivanja bilo kojih povlaštenih dividendi na nekumulativne povlaštene dionice objavljene u određenom razdoblju; i
(b) iznos nakon oporezivanja povlaštenih dividendi za kumulativne povlaštene dionice razdoblja, bez obzira jesu li dividende objavljene ili ne. Iznos povlaštenih dividendi razdoblja neće uključivati iznos bilo kojih povlaštenih dividendi za kumulativne povlaštene dionice isplaćene ili objavljene tijekom tekućeg razdoblja, a odnose se na prethodna razdoblja.  


15. Povlaštene dionice koje osiguravaju nisku početnu dividendu u svrhu kompenzacije subjekta radi prodaje povlaštenih dionica uz diskont, ili dividendu iznad tržišnog iznosa u kasnijim razdobljima u svrhu kompenzacije ulagatelja za kupnju povlaštenih dionica po premiji, ponekad se zovu povlaštene dionice s rastućom stopom. Bilo koji diskont ili premija prvotnog izdavanja na povlaštene dionice s rastućom stopom amortizira se na zadržanu dobit primjenom metode efektivne kamate te se tretira kao povlaštena dividenda u svrhu izračunavanja zarada po dionici.    



16. Povlaštene dionice mogu se ponovno kupiti, ako subjekt držateljima podnese ponudu tenderom. Višak fer vrijednosti naknade plaćene povlaštenim dioničarima iznad knjigovodstvene vrijednosti povlaštenih dionica predstavlja dobit povlaštenih dioničara te teret na zadržanu dobit subjekta. Taj iznos oduzima se u izračunu dobiti ili gubitka pripisivog redovnim dioničarima matičnog subjekta.


17. Subjekt može potaknuti ranu konverziju konvertibilnih povlaštenih dionica povoljnim promjenama prvotnih uvjeta konverzije ili plaćanjem dodatne naknade. Višak fer vrijednosti redovnih dionica ili neke druge naknade iznad fer vrijednosti redovnih dionica izdane prema prvotnim uvjetima konverzije predstavlja dobit povlaštenih dioničara te se oduzima u izračunu dobiti ili gubitka pripisivog redovnim dioničarima matičnog subjekta.


18. Bilo koji višak knjigovodstvenog iznosa povlaštenih dionica iznad fer vrijednosti naknade koja bi ih podmirila dodaje se u izračunu dobiti ili gubitka pripisivog redovnim dioničarima matičnog subjekta.

Dionice

19. U svrhu izračunavanja osnovne zarade po dionici, broj redovnih dionica treba biti ponderirani prosječni broj valjanih redovnih dionica tijekom razdoblja.


20. Ponderirani prosječni broj valjanih redovnih dionica tijekom razdoblja ukazuje na mogućnost da se iznos dioničkog kapitala mijenjao tijekom razdoblja, i to kao rezultat većeg ili manjeg broja dionica koje su bile neisplaćene u neko vrijeme. Ponderirani prosječni broj valjanih redovnih dionica na početku razdoblja, usklađen s brojem redovnih dionica koje su ponovno kupljene ili izdane tijekom razdoblja, a pomnožen s ponderiranim vremenskim faktorom.  Ponderirani vremenski faktor je broj dana tijekom kojih su dionice neisplaćene kao razmjer ukupnoga broja dana toga razdoblja. Međutim, u mnogim se slučajevima koristi razumna aproksimacija ponderiranog prosjeka.


21. Dionice su u pravilu uključene u ponderirani prosječni broj dionica od dana kada se može potraživati naknada (a to je obično datum izdavanja), primjerice:
(a) redovne dionice izdane u zamjenu za novac uključuju se kada se novac može potraživati;  
(b) redovne dionice izdane kod dobrovoljnog ponovnog ulaganja dividendi na redovne ili povlaštene dionice uključuju se pri ponovnom ulaganju dividendi;
(c) redovne dionice izdane kao rezultat konverzije dužničkog instrumenta u redovne dionice uključuju se od datuma kada se prestaju obračunavati kamate;
(d) redovne dionice izdane umjesto kamata ili glavnice na druge financijske instrumente uključuju se od datuma kada se prestaju obračunavati kamate;
(e) redovne dionice izdane u zamjenu za podmirenje obveze subjekta uključuju se od datuma podmirenja;
(f) redovne dionice izdane kao naknada za stjecanje imovine, osim novca uključuju se od datuma kada je stjecanje priznato; i
(g) redovne dionice izdane za pružanje usluga subjektu uključuju se po pružanju usluga.
Vrijeme uključivanja redovnih dionica određuje se prema određenim uvjetima vezanima uz njihovo izdavanje. Sadržaj bilo kojeg ugovora u svezi s izdavanjem bio je predmetom razmatranja.


22. Redovne dionice izdane kao dio naknade za kupnju poslovnog spajanja uključuju se u ponderirani prosječni broj dionica od datuma stjecanja, budući da stjecatelj u svoj račun dobiti i gubitka uključuje dobitke i gubitke stečenog subjekta od tog datuma.


23. Redovne dionice koje će se izdati po konverziji instrumenta koji je obvezno konvertibilan uključuju se u izračun osnovnih zarada po dionici od datuma kada je ugovor sklopljen.


24. Potencijalne dionice tretiraju se kao valjane i uključene su u izračun osnovnih zarada po dionici samo od datuma kada se zadovolje svi potrebni uvjeti (tj. kada dođe do tih događaja). Kod dionica koje se izdaju samo nakon proteka vremena ne radi se o potencijalnim dionicama, jer je protek vremena sigurna stvar.    


25. Valjane redovne dionice koje je moguće vratiti (tj. opozvati) ne tretiraju se kao valjane te se isključuju iz izračuna osnovnih zarada po dionici do datuma kada dionice više nisu predmetom opoziva.


26. Ponderirani prosječni broj valjanih redovnih dionica tijekom razdoblja i za sva prikzana razdoblja treba uskladiti za poslovne događaje, osim konverzija potencijalnih redovnih dionica kojima je, bez usporednih promjena resursa, promijenjen broj valjanih redovnih dionica.


27. Redovne dionice mogu se izdati ili se broj valjanih redovnih dionica može smanjiti bez usporednih promjena resursa. Primjeri su kako slijedi:
(a) kapitalizacija ili besplatno izdavanje dionica (ponekad poznato kao dividenda u obliku dionica);
(b) element besplatnosti u bilo kojem drugom izdavanju, primjerice element besplatnosti u pravu izdavanja postojećim dioničarima;
(c) razbijanje dionica; i
(d) okrupnjavanje dionica (konsolidacija dionica).


28. Kod kapitalizacije, besplatnog izdavanja ili razbijanja dionica redovne se dionice izdaju postojećim dioničarima bez dodatne naknade. Stoga se broj valjanih redovnih dionica povećava bez povećanja izvora. Broj valjanih redovnih dionica prije toga događaja se usklađuje za razmjernu promjenu broja valjanih redovnih dionica kao da je događaj nastao na početku najranijeg prikazanog razdoblja. Primjerice, kod izdavanja dvije besplatne dionice na jednu redovnu broj valjanih redovnih dionica prije toga izdavanja množi se faktorom tri da se dobije novi ukupan broj redovnih dionica, ili faktorom dva da se dobije broj dodatnih redovnih dionica.


29. Konsolidacija redovnih dionica općenito smanjuje broj valjanih redovnih dionica bez usporednog smanjenja u resursima. Međutim, kada se cjelokupni efekt održava u ponovnoj kupnji dionica po fer vrijednosti, smanjenje broja valjanih redovnih dionica je rezultat usporednog smanjenja resursa. Kao primjer može poslužiti konsolidacija dionica u kombinaciji s posebnom dividendom. Ponderirani prosječni broj valjanih redovnih dionica u razdoblju u kojem se odvija kombinirana transakcija usklađuje se za smanjenje broja redovnih dionica od datuma kada je priznata posebna dividenda.

Razrijeđene zarade po dionici

30. Subjekt treba obračunavati razrijeđene zarade po iznosima dionica za dobit i gubitak pripisiv redovnim dioničarima matičnog subjekta i, ako je prikazano, dobit ili gubitak od neprekinuta redovita poslovanja pripisivog navedenim dioničarima.


31. U svrhu izračunavanja razrijeđenih zarada po dionici, subjekt treba uskladiti dobit ili gubitak pripisiv redovnim dioničarima matičnog subjekta i ponderirani prosječni broj valjanih dionica, za učinke svih razrjedivih potencijalnih redovnih dionica.


32. Cilj razrijeđenih zarada po dionici dosljedan je cilju osnovnih zarada po dionici - osigurati razmjer udjela svake redovne dionice u odnosu na rezultate poslovanja nekog subjekta - dok daju efekte na sve razrjedive potencijalne valjane redovne dionice tijekom razdoblja. Kao rezultat toga:
(a) dobit ili gubitak pripisiv redovnim dioničarima matičnog subjekta povećava se za iznos dividendi i kamata poslije poreza koje su priznate u razdoblju razrjedivih potencijalnih redovnih dionica i usklađene za druge promjene prihoda ili rashoda koji bi mogli proizaći iz konverzije razrjedivih potencijalnih redovnih dionica; i
(b) ponderirani prosječni broj valjanih redovnih dionica povećava se ponderiranim prosječnim brojem dodatnih redovnih dionica koje bi mogle biti valjane uz pretpostavku konverzije svih razrjedivih potencijalnih redovnih dionica.

Zarade

33. U svrhu izračunavanja razrijeđene zarade po dionici, subjekt treba uskladiti dobit ili gubitak pripisiv redovnim dioničarima matičnog subjekta, izračunano u skladu s točkom 12, sa sljedećim učincima poslije poreza:
(a) dividende ili druge stavke vezane za razrjedive potencijalne redovne dionice koje su bile oduzete u izračunavanju dobiti ili gubitka pripisivog redovnim dioničarima matičnog subjekta, izračunano u skladu s točkom 12;
(b) priznatim kamatama u razdoblju vezanom za potencijalne razrjedive redovne dionice; i
(c) bilo koje druge promjene prihoda ili rashoda koje bi mogle proizaći iz konverzije razrjedivih potencijalnih redovnih dionica.


34. Nakon što su potencijalne redovne dionice konvertirane u redovne dionice, stavke utvrđene u točki 33(a)-(c) više se ne pojavljuju. Umjesto toga će nove redovne dionice sudjelovati u dobiti ili gubitku pripisivom redovnim dioničarima matičnog subjekta. Stoga je dobit ili gubitak pripisiv redovnim dioničarima, a što je izračunano u skladu s točkom 12, usklađen za stavke utvrđene u točki 33(a)-(c) i bilo koje povezane poreze. Rashodi povezani s potencijalnim redovnim dionicama uključuju troškove transakcija i diskonte koji se iskazuju u skladu s metodom efektivne kamate (vidi točku 9. MRS-a 39, Financijski instrumenti: Priznavanje i mjerenje, revidiran 2003.).  


35. Konverzija nekih potencijalnih redovnih dionica može dovesti do kasnijih promjena prihoda i rashoda. Primjerice, smanjenja rashoda za kamate vezanih za potencijalne redovne dionice i s time povezano povećanje dobiti ili smanjenje gubitka može dovesti do povećanja rashoda vezanog za nediskrecijski plan sudjelovanja zaposlenih u podjeli dobiti. U cilju izračunavanja razrijeđenih zarada po dionici, dobit ili gubitak pripisiv redovnim dioničarima matičnog subjekta usklađuje se za kasnije promjene prihoda ili rashoda.

Dionice

36. U svrhu izračunavanja razrijeđenih zarada po dionici, broj redovnih dionica treba biti ponderirani prosječni broj redovnih dionica izračunan u skladu s točkama 19. i 26, plus ponderirani prosječni broj redovnih dionica koje bi se izdale za konverziju svih potencijalnih razrjedivih redovnih dionica u redovne dionice. Razrjedive potencijalne redovne dionice smatraju se konvertiranima u redovne dionice na početku razdoblja ili poslije, odnosno na datum izdavanja potencijalnih redovnih dionica.


37. Razrjedive potencijalne redovne dionice utvrđivat će se neovisno za svako prikazano razdoblje.  Broj razrjedivih potencijalnih redovnih dionica uključeni u godišnje razdoblje do datuma izvještavanja ne predstavlja ponderirani prosjek razrjedivih potencijalnih redovnih dionica uključenih u izračun za svako pojedinačno međurazdoblje.


38. Potencijalne redovne dionice ponderirane su za razdoblje u kojem su valjane. Potencijalne redovne dionice koje su povučene ili kojima je dozvoljeno da isteknu tijekom razdoblja uključene su u izračun razrijeđenih zarada po dionici samo za dio razdoblja tijekom kojeg su valjane.  Potencijalne redovne dionice koje su konvertirane u redovne dionice tijekom razdoblja uključene su u izračun razrijeđenih zarada po dionici od početka razdoblja do datuma konverzije; od datuma konverzije, povezane redovne dionice uključene su osnovne i razrijeđene zarade po dionici.


39. Broj redovnih dionica koje bi se mogle izdati kod konverzije razrjedivih potencijalnih redovnih dionica određuje se prema uvjetima potencijalnih redovnih dionica. Kada postoji više od jedne osnove za konverziju, ovo izračunavanje pretpostavlja najpovoljniju stopu konverzije ili cijenu izvršenja sa stajališta držatelja potencijalnih redovnih dionica.


40. Podružnica, zajednički pothvat ili pridruženi subjekt mogu povezanim subjektima osim matičnom subjektu, pothvatniku ili ulagaču izdati potencijalne redovne dionice koje su konvertibilne ili u redovne dionice podružnice, zajedničkog pothvata ili pridruženog subjekta ili u redovne dionice matičnog subjekta, pothvatnika ili ulagača (izvještajni subjekt). Ako ove potencijalne redovite dionice podružnice, zajedničkoga pothvata ili pridruženog subjekta imaju učinak razrjedivosti na osnovne zarade po dionici izvještajnoga subjekta, one se uključuju u izračunavanje razrjedivih zarada po dionici.

Potencijalne razrjedive redovne dionice

41. S potencijalnim redovnim dionicama treba postupati kao s razrjedivim dionicama kada, i samo kada, se njihovom konverzijom u redovne dionice smanjuju zarade po dionici ili povećava gubitak po dionici iz neprekinuta redovita poslovanja.


42. Subjekt koristi dobit ili gubitak iz neprekinuta redovita poslovanja pripisivog matičnom subjektu kao "kontrolni broj" koji se koristi da se utvrdi jesu li potencijalno redovite dionice razrjedive ili nerazrjedive. Dobit ili gubitak iz neprekinuta redovita poslovanja pripisivog matičnom subjektu usklađen je u skladu s točkom 12. i isključuje stavke koje se odnose na prekinuto poslovanje.


43. Potencijalne redovne dionice jesu nerazrjedive kada njihova konverzija u redovne dionice povećava zarade po dionici ili smanjuje gubitak po dionici iz neprekinuta redovita poslovanja.  Izračun razrijeđenih zarada po dionici ne pretpostavlja konverziju, stjecanje ili drugo izdavanje potencijalnih redovnih dionica koji bi imali nerazrjediv učinak na zarade po dionici.


44. Prilikom razmatranja jesu li potencijalne redovne dionice razrjedive ili nerazrjedive, svaka emisija ili serija potencijalnih redovitih dionica razmatra se zasebno a ne u ukupnosti. Redoslijed po kojem se potencijalne redovne dionice razmatraju može utjecati na to jesu li one razrjedive ili nisu.  Dakle, da bi se maksimalizirala razrjedivost osnovnih zarada po dionici, svaka emisija ili serija potencijalnih redovnih dionica razmatra se redom od najviše do najmanje razrjedivosti, tj. razrjedive potencijalne redovne dionice s najnižom "zaradom po inkrementalnoj dionici" u izračunu razrijeđenih zarada po dionici prije onih s višom zaradom po inkrementalnoj dionici. Općenito se opcije i varanti najprije uključuju, budući da nemaju utjecaja na brojnik izračuna.

Opcije, varanti i njihovi ekvivalenti

45. U svrhu izračuna razrijeđenih zarada po dionici, subjekt pretpostavlja stjecanje razrjedivih opcija i varanta istog subjekta. Za pretpostavljene dobitke od tih instrumenata smatrat će se da su primljeni izdavanjem redovnih dionica po prosječnoj tržišnoj cijeni redovnih dionica tijekom razdoblja. S razlikom između broja izdanih redovnih dionica i broja redovnih dionica koje bi bile izdane po prosječnoj tržišnoj cijeni redovnih dionica tijekom razdoblja postupat će se kao s izdavanjem redovnih dionica bez naknade.

   
46. Opcije i varanti su razrjedivi kad bi kao rezultat imali izdavanje redovnih dionica za manje od prosječne tržišne cijene redovnih dionica tijekom razdoblja. Iznos razrijeđenosti je prosječna tržišna cijena redovnih dionica tijekom razdoblja umanjen za cijenu izdavanja. Dakle, za izračun razrijeđene zarade po dionici, s potencijalnim redovnim dionicama postupa se kao da sadrže sljedeće:  
(a) ugovor o izdavanju određenog broja redovnih dionica po njihovoj prosječnoj tržišnoj cijeni tijekom razdoblja. Pretpostavlja se da takve redovne dionice imaju fer cijenu te da nisu niti razrjedive niti nerazrjedive. One se u izračunu razrijeđenih zarada po dionici zanemaruju,
(b) ugovor o izdavanju ostatka redovnih dionica bez naknade. Takve redovne dionice ne stvaraju nikakve dobitke, te nemaju nikakav učinak na dobit ili gubitak pripisiv valjanim redovnim dionicama. Dakle, takve dionice su razrjedive te se dodaju broju valjanih redovnih dionica u izračunu razrijeđenih zarada po dionici.


47. Opcije i varanti imaju razrjediv učinak samo kada prosječna tržišna cijena redovnih dionica tijekom razdoblja nadmašuje cijenu opcija ili varanta po stjecanju (tj. oni su "in the money"). Prethodno izvještavane zarade po dionici ne usklađuju se retroaktivno kako bi odražavale promjene u cijenama redovnih dionica.


47A. Glede dioničkih opcija i drugih aranžmana plaćanja u obliku dionica na što se primjenjuje MSFI 2 Isplate temeljem dionica, cijena izdavanja spomenuta u točki 46. i cijena po stjecanju spomenuta u točki 47. uključuju fer vrijednost bilo koje robe ili usluga koje se dostavljaju subjektu u budućnosti pod dioničkom opcijom ili drugim aranžmanom plaćanja u obliku dionica.


48. Dioničke opcije zaposlenika s fiksnim ili odredivim uvjetima i redovne dionice za koje nisu stečena prava (non-vested) tretiraju se kao opcije u izračunu razrijeđenih zarada po dionici, iako su ovisne o stjecanju prava. One se tretiraju kao valjane na datum izdavanja. Dioničke opcije koje se temelje na dioničkim opcijama zaposlenika tretiraju se kao dionice koje se potencijalno mogu izdati, budući da je njihovo izdavanje ovisi o zadovoljenju specifičnih uvjeta uzimajući u obzir i prolaženje vremena.

Konvertibilni instrumenti

49. Razrjedivi učinak konvertibilnih instrumenata odrazit će se na razrijeđene zarade po dionici u skladu s točkama 33. i 36.


50. Konvertibilne povlaštene dionice su nerazrjedive kada iznos dividende na takve dionice koje su objavljene u ili akumulirane za tekuće razdoblje po redovnoj dionici dostupnoj po konverziji nadmašuje osnovnu zaradu po dionici. Slično tome, konvertibilni dug je nerazrjediv kada kamata (umanjeno za porez i druge promjene u prihodima i rashodima) po redovnoj dionici dostupna po konverziji nadmašuje osnovnu zaradu po dionici.


51. Otkup ili inducirana konverzija konvertibilnih povlaštenih dionica može imati utjecaj samo na dio prijašnjih valjanih konvertibilnih povlaštenih dionica. U takvim slučajevima bilo koji višak naknade koji se spominje u točki 17. pripisuje se onim dionicama koje su otkupljene ili konvertirane kako bi se odredilo je li ostatak valjanih povlaštenih dionica razrjediv. Otkupljene ili konvertirane dionice razmatraju se zasebno od onih dionica koje nisu otkupljene ili konvertirane.

Dionice za potencijalno izdavanje

52. Kao i u izračunu osnovih zarada po dionici, redovne dionice za potencijalno izdavanje tretiraju se kao valjane, te su uključene u izračun razrijeđenih zarada po dionici ako su uvjeti zadovoljeni (tj. ako je bilo događaja). Dionice za potencijalno izdavanje uključuju se od početka razdoblja (ili od datuma ugovora o potencijalnim dionicama, ako se radi o kasnijem datumu). Ako uvjeti nisu zadovoljeni, broj dionica po sporazumu o potencijalnim dionicama, a koji je uključen u izračun razrijeđenih zarada po dionici, temelji se na broju dionica koje bi se izdale kada bi se kraj razdoblja i kraj razdoblja za potencijalno izdavanje podudarali. Ponovno iskazivanje nije dozvoljeno ako uvjeti nisu zadovoljeni pri isteku razdoblja za potencijalno izdavanje.


53. Ako je ostvarenje ili održavanje specifičnog iznosa zarada u razdoblju uvjet za potencijalno izdavanje i ako je taj iznos ostvaren na kraju izvještajnog razdoblja te se mora održavati i nakon kraja izvještajnog razdoblja tijekom dodatnog razdoblja, tada dodatne redovne dionice tretiraju kao valjane, ako je pri izračunu razrijeđenih zarada po dionici učinak razrjediv. U tom slučaju, izračun razrijeđenih zarada po dionici nije temeljen na broju redovnih dionica koji bi bio izdan da je iznos zarada na kraju izvještajnog razdoblja jednak iznosu zarada na kraju razdoblja za potencijalno izdavanje. Budući da se zarade mogu promijeniti u budućim razdobljima, izračun osnovnih zarada po dionici ne uključuje takve dionice za potencijalno izdavanje do kraja razdoblja za potencijalno izdavanje, jer nisu zadovoljeni svi uvjeti.


54. Broj redovnih dionica za potencijalno izdavanje može ovisiti o budućoj tržišnoj cijeni redovnih dionica. U tom slučaju, ako je učinak razrjediv, izračun razrijeđenih zarada po dionici temelji se na broju redovnih dionica koji bi bio izdan kad bi tržišna cijena na kraju izvještajnog razdoblja bila jednaka tržišnoj cijeni na kraju razdoblja za potencijalno izdavanje. Ako je uvjet temeljen na prosjeku tržišnih cijena tijekom razdoblja koje se proteže nakon kraja izvještajnog razdoblja, uzima se prosjek proteklog vremenskog razdoblja. Budući da se zarade mogu promijeniti u budućim razdobljima, izračun osnovnih zarada po dionici ne uključuje takve dionice za potencijalno izdavanje do kraja razdoblja za potencijalno izdavanje, jer nisu zadovoljeni svi uvjeti.


55. Broj redovnih dionica za potencijalno izdavanje ovisi o budućim zaradama i budućim cijenama redovnih dionica. U takvim slučajevima, broj redovnih dionica uključenih u izračun razrijeđenih zarada po dionici temeljen je na oba uvjeta (tj. dosadašnje zarade i trenutna tržišna cijena na kraju izvještajnog razdoblja). Ako oba uvjeta nisu zadovoljena, dionice za potencijalno izdavanje nisu uključene u izračun razrijeđenih zarada po dionici.


56. U drugim slučajevima, broj redovnih dionica za potencijalno izdavanje ovisi o određenom uvjetu, ne uključujući zarade ili tržišne cijene (na primjer, otvaranje specifičnog broja maloprodajnih dućana). U takvim slučajevima, pod pretpostavkom da sadašnji status stanja ostane nepromijenjen do kraja razdoblja za potencijalno izdavanje, redovne dionice za potencijalno izdavanje uključene su u izračun razrijeđenih zarada po dionici u skladu sa statusom na kraju izvještajnog razdoblja.



57. Dionice za potencijalno izdavanje (ne uključujući one pokrivene sporazumom o potencijalnim dionicama, kao što su konvertibilni instrumenti za potencijalno izdavanje) uključene su u izračun razrijeđenih zarada po dionici kako slijedi:
(a) subjekt određuje mogu li se dionice izdati na temelju uvjeta specificiranih za izdavanje u skladu s točkama 52-56 vezanih za potencijalne redovne dionice; i
(b) ako bi se te potencijalne redovne dionice odražavale u razrijeđenim zaradama po dionicama, poslovni objekt bi odredio njihov učinak na izračun razrijeđenih zarada po dionicama slijedeći odredbe za opcije i varante u točkama 45-48, odredbe za konvertibilne instrumente u točkama 49-51, odredbe za ugovore koji se mogu podmiriti redovnim dionicama ili novcem kao što je navedeno u točkama 58-61, ili prema potrebi druge odredbe.
Međutim, ne radi se pretpostavka o stjecanju ili konverziji za potrebe izračuna razrijeđenih zarada po dionici, osim ako postoji pretpostavka o stjecanju ili konverziji sličnih valjanih potencijalnih redovnih dionica koje nisu za potencijalno izdavanje.

Ugovori koji se mogu podmiriti redovnim dionicama ili novcem

58. Kada subjekt izda ugovor koji se može podmiriti redovnim dionicama ili novcem, ovisno o izboru spomenutog subjekta, subjekt pretpostavlja da će ugovor biti podmiren redovnim dionicama, a potencijalne redovne dionice koje nastaju kao rezultat toga bit će uključene u razrijeđene zarade po dionici ako je učinak razrjediv.


59. Kada se takav ugovor prikazuje u računovodstvene svrhe kao imovina ili obveza ili kada ima komponentu kapitala i komponentu obveze, subjekt usklađuje brojnik za bilo koje promjene u dobiti ili gubitku koje bi tijekom razdoblja imale rezultat da je ugovor klasificiran cjelokupno kao glavnički instrument. Takvo usklađenje slično je usklađenjima u točki 33.


60. Za ugovore koji se mogu podmiriti redovnim dionicama ili novcem, ovisno o izboru držatelja, podmirenje novcem ili dionicama, ovisno o tome koje je više razrjedivo, koristit će se u izračunu razrijeđenih zarada po dionici.


61. Primjer ugovora koji se može podmiriti redovnim dionicama ili novcem je dužnički instrument koji po dospijeću poslovnom subjektu daje neograničeno pravo na podmirenje glavnice novcem ili vlastitim redovnim dionicama. Drugi primjer bio bi pisana prodajna opcija koja držatelju daje mogućnost izbora podmirenja redovnim dionicama ili novcem.

Kupljene opcije

62. Ugovori kao što su kupljene prodajne opcije i kupljene kupovne opcije (tj. opcije koje drži subjekt za vlastite redovne dionice) nisu uključeni u izračun razrijeđenih zarada po dionici budući da bi njihovo uključivanje djelovalo antirazrjedivo. Prodajna opcija bila bi stečena samo ako bi cijena po stjecanju bila viša od tržišne cijene, a kupovna opcija bila bi stečena samo kada bi cijena po stjecanju bila niža od tržišne cijene.

Upisane prodajne opcije (put option)

63. Ugovori koji zahtijevaju da subjekt ponovno otkupi vlastite dionice kao što su upisane prodajne opcije i terminski ugovori, odražavaju se u izračunu razrijeđenih zarada po dionici ako je učinak razrjediv. Ako je cijena po stjecanju ili cijena podmirenja tih ugovora iznad prosječne tržišne cijene tijekom razdoblja (tj. ako su ti ugovori "in the money" za to  razdoblje), potencijalni razrjedivi učinak na zarade po dionici obračunat će se kako slijedi:
(a) pretpostavka je da će se na početku razdoblja izdati dovoljan broj redovnih dionica (po prosječnoj tržišnoj cijeni tijekom razdoblja) kako bi bila dostupna sredstva u svrhu zadovoljenja ugovora;  
(b) pretpostavka je da će se primici od tog izdavanja koristiti u svrhu zadovoljavanja ugovora (tj. u svrhu ponovnog otkupa redovnih dionica); i
(c) inkrementalne redovne dionice (razlika između pretpostavljenog broja izdanih redovnih dionica i broja redovnih dionica primljenih zadovoljavanjem ugovora) bit će uključene u izračun razrijeđenih zarada po dionici.

PREPRAVLJANJE

64. Ako se broj redovnih ili potencijalnih valjanih redovnih dionica povećava kao rezultat kapitalizacije, besplatnoga izdavanja ili dijeljenja broja dionica odnosno ako se broj smanjuje kao rezultat aktivnosti suprotno od dijeljenja broja dionica, izračunavanje osnovnih i razrijeđenih zarada po dionici za sva prikazana razdoblja treba se uskladiti retroaktivno. Ako ove promjene nastanu poslije datuma bilance, ali prije izdavanja financijskih izvještaja, izračunavanje iznosa po dionici za te financijske izvještaje i izvještaje bilo kojeg prethodnog razdoblja temeljit će se na novom broju dionica. Ako izračunavanje iznosa po dionici odražava takve promjene broja dionica, ta se činjenica treba objaviti. Pored toga, osnovne i razrijeđene zarade po dionici za sva prikazana  razdoblja treba uskladiti za učinke temeljnih pogrešaka i usklađivanja nastala iz promjena računovodstvenih politika koja su iskazana retroakrivno.


65. Poslovni subjekt ne prepravlja razrijeđene zarade po dionici bilo kojeg ranije prezentiranoga razdoblja zbog promjena korištenih pretpostavki u izračunima zarada po dionici ili zbog konverzije potencijalnih redovnih dionica u redovne dionice.

PREZENTIRANJE

66. Subjekt treba u računu dobiti i gubitka prikazati osnovne i razrijeđene zarade po dionici za dobit ili gubitak neprekinute poslovne djelatnosti pripisive redovnim dioničarima matičnog subjekta za svaku skupinu redovnih dionica koja ima različito pravo na udjel u neto dobiti toga razdoblja. Poslovni subjekt treba prikazati osnovne i razrijeđene zarade po dionici na isti način za sva prikazana razdoblja.


67. Zarade po dionici prikazuju se za svako razdoblje za koje se prikazuje i račun dobiti i gubitka. Ako se razrijeđene zarade po dionici izvještavaju za najmanje jedno razdoblje, izvještavat će se za sva prikazana razdoblja, čak iako su jednake osnovnim zaradama po dionici. Ako su osnovne i razrijeđene zarade po dionici jednake, moguće je dvostruko prikazivanje u jednoj stavci u računu dobiti i gubitka.


68. Subjekt koji iskazuje prekid poslovanja objavit će osnovne i razrijeđene iznose po dionici za prekid poslovanja u računu dobiti i gubitka ili u bilješkama uz financijske izvještaje.


69. Subjekt treba prikazati osnovne i razrijeđene zarade po dionici, čak  ako su objavljeni iznosi negativni (gubitak po dionici).

OBJAVLJIVANJE

70. Subjekt treba objaviti sljedeće:
(a) iznose koji se koriste kao brojnik za izračunavanje osnovnih i razrijeđenih zarada po dionici kao i povezivanje tih iznosa u dobiti ili gubitku pripisivom matičnom subjektu za razdoblje. Povezivanje uključuje pojedini učinak svake klase instrumenata koja utječe na zarade po dionici,
(b) ponderirani prosječni broj redovnih dionica korištenih kao nazivnik u izračunavanju osnovnih i razrijeđenih zarada po dionici kao i povezivanje nazivnika jedne s drugima.  Povezivanje uključuje pojedini učinak svake klase instrumenata koja utječe na zarade po dionici,
(c) instrumenti (uključujući dionice za potencijalno izdavanje) koji bi mogli potencijalno razrijediti osnovne zarade po dionici u budućnosti, ali nisu bili uključeni u izračun razrijeđenih zarada po dionici, budući da su za prikazana razdoblja nerazrjedive,
(d) opis transakcija redovnih dionica, osim onih koje su iskazane u skladu s točkom 64, a nastaju nakon datuma bilance te bi značajno promijenile broj redovnih dionica ili potencijalnih valjanih redovnih dionica na kraju razdoblja, u slučaju da su te transakcije nastale prije kraja izvještajnog razdoblja.


71. Primjeri transakcija u točki 70(d) jesu:
(a) izdavanje dionica za novac;
(b) izdavanje dionica kada se prihod koristi da se otplati dug ili povlaštene valjane dionice na datum bilance;
(c) otkup redovnih dionica;
(d) konverzija ili izvršenje potencijalnih valjanih redovnih dionica na datum bilance u redovne dionice;
(e) izdavanje opcija, varanta ili konvertibilnih vrijednosnih papira; i
(f) ispunjenje uvjeta koji bi mogli dovesti do izdavanja potencijalno izdavanih dionica.
Zarade po dionici ne usklađuju se za one transakcije koje nastaju nakon datuma bilance budući da takve transakcije ne utječu na visinu kapitala koji se koristi za donošenje dobiti ili gubtika za razdoblje.


72. Financijski instrumenti i ostali ugovori koji generiraju potencijalne redovne dionice mogu uključivati uvjete koji utječu na mjerenje osnovnih i razrijeđenih zarada po dionici. Ti uvjeti mogu odrediti jesu li bilo koje potencijalne redovne dionice razrjedive i, ako je tome tako, mogu odrediti učinak na ponderirani prosječni broj valjanih dionica kao i bilo koja povezana usklađenja dobiti ili gubitka pripisivih redovnim dioničarima. Ako ne postoje drugi zahtjevi (vidi MRS 32), preporučuje se objavljivanje uvjeta tih financijskih instrumenata i drugih ugovora.


73. Ako subjekt, osim osnovnih i razrijeđenih zarada po dionici, objavi iznose po dionici koristeći izvještajnu komponentu računa dobiti i gubitka osim one zahtijevane ovim Standardom, takve iznose treba izračunavati koristeći ponderirani prosječni broj redovnih dionica koji je utvrđen u skladu s navedenim Standardom. Osnovne i razrijeđene iznose po dionici koji se odnose na tu komponentu treba objaviti na način da su svi jednako važni te ih treba prikazati u bilješkama uz financijske izvještaje. Subjekt treba naznačiti temelj na kojem je (su) utvrđen(-i) brojnik(-ci), uključujući činjenicu jesu li iznosi po dionici prije ili poslije poreza. Ako se komponenta u računu dobiti i gubitka koristi koja se ne iskazuje kao posebna stavka u računu dobiti i gubitka, iskazat će se usklađenje između korištene komponente i stavke iskazane u računu dobiti i gubitka.

DATUM STUPANJA NA SNAGU

74. Subjekt će primjenjivati ovaj Standard za godišnja razdoblja koja počinju na dan 1. siječnja 2005. godine ili nakon toga. Potiče se ranija primjena. Ako subjekt počne s primjenom ovog Standarda prije 1. siječnja 2005. godine, treba objaviti taj podatak.

POVLAČENJE OSTALIH OBJAVA

75. Ovaj Standard zamjenjuje MRS 33 Zarade po dionici (izdan 1997.).


76. Ovaj Standard zamjenjuje SOO-24 Zarade po dionici - Financijski instrumenti i ostali ugovori koji se mogu podmiriti dionicama.

Dodatak A

Upute za primjenu

Ovaj Dodatak čini integralni dio Standarda.

Dobit ili gubitak pripisiv matičnom subjektu

A1. U svrhu izračuna zarade po dionici na temelju konsolidiranih financijskih izvještaja, dobit ili gubitak pripisiv matičnom subjektu odnosi se na dobit ili gubitak konsolidiranog subjekta nakon usklađenja za manjinske udjele.

Izdavanje prava

A2. Izdavanje redovnih dionica u trenutku stjecanja ili konverzije potencijalnih redovnih dionica u pravilu ne dovodi do elementa besplatnosti, budući da se potencijalno redovne dionice izdaju uz punu vrijednost što za posljedicu ima razmjernu promjenu izvora rasploživog subjektu. Međutim, kod izdavanja prava na dionice cijena izvršenja često je niža od fer vrijednosti dionica. Stoga, kako je napomenuto u točki 27(b), takvo izdavanje prava sadrži element besplatnosti. Ako se izdavanje prava ponudi svim postojećim dioničarima, broj redovnih dionica koji se treba koristiti u izračunavanju osnovnih i razrijeđenih zarada po dionici za sva razdoblja prije izdavanja prava na dionice jest broj glavnih redovnih dionica prije izdavanja i pomnožen sljedećim faktorom:

Fer vrijednost po dionici prije stjecanja prava ________________________________________________________

Teoretska fer vrijednost po dionici nakon isteka prava

Teoretska fer vrijednost po dionici nakon isteka prava na dionice izračunava se dodavanjem ukupne fer vrijednosti dionica neposredno prije stjecanja prava na prihode od izvršenja tih prava te dijeljenjem s brojem valjanih dionica nakon stjecanja tih prava. Tamo gdje se s takvim pravima treba javno trgovati odvojeno od dionica prije datuma stjecanja, fer vrijednost radi ovoga izračunavanja određuje se prema zadnjem datumu na kojem se zajedno trgovalo dionicama i tim pravima.

Kontrolni broj

A3. U svrhu ilustracije primjene pojma kontrolnog broja opisanog u točki 42. i 43, pretpostavka je da subjekt ima dobit od neprekinutih poslovnih aktivnosti pripisivih matičnom subjektu u iznosu od NJ4,800,* gubitak od prekinutih poslovnih aktivnosti pripisivog matičnom subjektu u iznosu od (NJ7,200), gubitak pripisivog matičnom subjektu u iznosu od (NJ2,400), te 2,000 redovnih dionica i 400 potencijalnih valjanih redovnih dionica. Osnovne zarade po dionici subjekta iznose NJ2.40 za neprekinute poslovne aktivnosti, (NJ3.60) za prekinute poslovne aktivnosti i (NJ1.20) za gubitak. 400 potencijalnih redovnih dionica uključene su u izračun razrijeđenih zarada po dionici, budući da je krajnji iznos od NJ2.00 zarada po dionici za neprekinute poslovne aktivnosti razrjediv, uz pretpostavku nepostojanja učinka dobiti ili gubitka tih 400 potencijalnih redovnih dionica. Budući da je dobit od neprekinutih poslovnih aktivnosti kontrolni broj, subjekt također uključuje navedenih 400 potencijalnih redovnih dionica u izračunu ostalih iznosa zarada po dionici, čak iako su nastale zarade po dionici nerazrjedive na komparativne osnovne zarade po dionici, tj. gubitak po dionici je manji [(NJ3.00) po dionici za gubitak od prekinutih poslovnih aktivnosti i (NJ1.00) po dionici za gubitak].*

Prosječna tržišna cijena redovnih dionica

A4. U svrhu izračuna razrijeđenih zarada po dionici, prosječna tržišna cijena redovnih dionica, za koje se pretpostavlja da će se izdati, izračunava se na temelju prosječne tržišne cijene redovnih dionica tijekom razdoblja. Teoretski govoreći, svaka tržišna transakcija za redovne dionice subjekta mogla bi se uključiti u određivanje prosječne tržišne cijene. Međutim, iz praktičnih razloga jednostavan prosjek tjednih i mjesečnih cijena je u pravilu dostatan.  


A5. Općenito, zaključne tržišne cijene dostatne su za izračun prosječne tržišne cijene. Međutim, kada se cijene značajno mijenjaju prosjek visokih i niskih cijena u pravilu donosi reprezentativniju cijenu.  Metoda korištena za izračun prosječne tržišne cijene koristi se dosljedno, osim ako nije više reprezentativna zbog promijenjenih uvjeta. Na primjer, subjekt koji koristi zaključne tržišne cijene za izračun prosječne tržišne cijene za nekoliko godina s relativno stabilnim cijenama mogao bi početi koristiti prosjek visokih i niskih cijena, ako se cijene počnu značajno mijenjati, a zaključne tržišne cijene ne budu više donosile reprezentativnu prosječnu cijenu.

Opcije, varanti i njihovi ekvivalenti

A6. Pretpostavlja se da se opcije ili varanti za kupnju konvertibilnih instrumenata stječu u svrhu kupnje konvertibilnog instrumenta kada su prosječne cijene konvertibilnog instrumenta i redovnih dionica koje je moguće dostići nakon konverzije iznad cijene opcija ili varanta po stjecanju. Međutim, stjecanje se ne pretpostavlja ako nije pretpostavljena konverzija sličnih valjanih konvertibilnih inatrumenata, ako ih ima.


A7. Opcije ili varanti mogu dozvoliti ili zahtijevati izdavanje dužničkih ili drugih instrumenata subjekta (odnosno njegovog matičnog subjekta ili podružnice) u svrhu plaćanja cjelokupne cijene ili dijela cijene po stjecanju. U izračunu razrijeđenih zarada po dionici te opcije ili varanti imaju razrjediv učinak ako (a) prosječna tržišna cijena povezanih redovnih dionica za razdoblje nadmašuje cijenu po stjecanju ili (b) prodajna cijena instrumenta koji će se izdati je ispod one po kojoj bi se instrument mogao izdati prema ugovoru za opcije ili varante, a nastali diskont utvrđuje efektivnu cijenu po stjecanju ispod tržišne cijene redovnih dionica koju je moguće dostići nakon stjecanja. U izračunu razrijeđenih zarada po dionici, stjecanje navedene opcije ili varanta se pretpostavlja, a za dug ili ostale instrumente se pretpostavlja da će se izdati. U slučaju da plaćanje gotovinom ima više prednosti za držatelja opcije ili varanta te ako ugovor dopušta plaćanje gotovinom, tada se ono i pretpostavlja. Kamata (umanjena za porez) na bilo koji dug za koji se pretpostavlja da će se izdati dodaje se kao usklađenje na brojnik.


A8. Sličan tretman odnosi se na povlaštene dionice koje imaju slične odredbe ili na ostale instrumente koji imaju opciju konverzije koja dozvoljava ulagaču da plati novcem za povoljniju stopu konverzije.


A9. Uvjeti određenih opcija ili varanta zahtijevaju primitke dobivene od stjecanja onih instrumenata koji se koriste za otkup duga ili drugih instrumenata subjekta (odnosno njegovog matičnog subjekta ili podružnice). U izračunu razrijeđenih zarada po dionici, pretpostavlja se da će se navedene opcije ili varanti steći i da će se prihodi primijeniti za kupnju duga po njegovoj prosječnoj tržišnoj cijeni, a ne za kupnju redovnih dionica. Međutim, uzima se u obzir višak prihoda primljenih od pretpostavljene cijene stjecanja iznad iznosa korištenog za pretpostavljenu kupnju duga (tj. pretpostavljeno korištenje za ponovni otkup redovnih dionica) u izračunu razrijeđenih zarada po dionici. Kamata (umanjena za porez) na bilo koji dug za koji se pretpostavlja da će biti kupljen dodaje se kao usklađenje na brojnik.

Pisane prodajne opcije

A10. U svrhu ilustracije primjene točke 63, pretpostavka je da subjekt ima 120 valjanih pisanih prodajnih opcija na svoje redovne dionice uz cijenu po stjecanju u iznosu od NJ35. Prosječna tržišna cijena redovnih dionica za razdoblje iznosi NJ28. U izračunu razrijeđenih zarada po dionici, subjekt pretpostavlja izdavanje 150 dionica po NJ28 po dionici na početku razdoblja kako bi se zadovoljila obveza vezana za prodajnu opciju u iznosu od NJ4,200. Razlika između 150 izdanih redovnih dionica i 120 redovnih dionica primljenih od zadovoljenja prodajne opcije (30 inkrementalnih redovnih dionica) dodaje se na nazivnik u izračunu razrijeđenih zarada po dionici.

Instrumenti podružnica, zajednički pothvati ili pridruženi subjekti

A11. Potencijalne redovne dionice neke podružnice, zajedničkog pothvata ili pridruženog subjekta koje su konvertibilne ili u redovne dionice podružnice, zajedničkog pothvata ili pridruženog subjekta ili u redovne dionice matičnog subjekta, pothvatnika ili ulagača (izvještajni subjekt) uključene su u izračun razrijeđenih zarada po dionici kako slijedi:
(a) instrumenti izdani od strane podružnice, zajedničkog pothvata ili pridruženog subjekta koji omogućuju svojim držateljima da dobiju redovne dionice podružnice, zajedničkog pothvata ili pridruženog subjekta uključeni su u izračun razrijeđenih zarada po dionici podružnice, zajedničkog pothvata ili pridruženog subjekta. Te zarade po dionici tada se uključuju u izračun zarada po dionici izvještajnog subjekta na temelju držanja instrumenata podružnice, zajedničkog pothvata ili pridruženog subjekta od strane izvještajnog subjekta;
(b) instrumenti podružnice, zajedničkog pothvata ili pridruženog subjekta koji su konvertibilni u redovne dionice izvještajnog subjekta razmatraju se među potencijalnim redovnim dionicama izvještajnog subjekta u svrhu izračuna razrijeđenih zarada po dionici. Isto tako, opcije ili varanti izdani od strane podružnice, zajedničkog pothvata ili pridruženog subjekta za kupnju redovnih dionica izvještajnog subjekta razmatraju se među potencijalnim redovnim dionicama subjekta u izračunu konsolidiranih razrijeđenih zarada po dionici.


A12. U svrhu određivanja učinka zarada po dionici instrumenata izdanih od strane izvještajnog subjekta, a koji su konvertibilni u redovne dionice podružnice, zajedničkog pothvata ili pridruženog subjekta, pretpostavlja se da će se instrumenti konvertirati te da će se brojnik (dobit ili gubitak pripisiv redovnim dioničarima matičnog subjekta) uskladiti po potrebi u skladu s točkom 33. Osim tih usklađenja, brojnik se usklađuje za bilo koje promjene u dobiti ili gubitku iskazane od strane izvještajnog subjekta (kao što su prihodi od dividendi ili prihodi od metode udjela) koji su pripisivi porastu u broju valjanih redovnih dionica podružnice, zajedničkog pothvata ili pridruženog subjekta kao rezultat pretpostavljene konverzije. To se ne odnosi na nazivnik izračuna razrijeđenih zarada po dionici, budući da se broj valjanih redovnih dionica izvještajnog subjekta ne bi mijenjao po pretpostavljenoj konverziji.

Participacijski glavnički instrumenti i dvovrsne redovne dionice

A13. Kapital određenih subjekata uključuje:
(a) instrumente koji sudjeluju u dividendama s redovnim dionicama u skladu s predodređenom formulom (na primjer, dvije za jednu) uz moguće dostizanje gornje granice glede iznosa sudjelovanja (na primjer, do, ali ne iznad specificiranog iznosa po dionici),
(b) klasu redovnih dionica s različitom stopom dividendi od neke druge klase redovnih dionica, ali bez prethodno postojećih ili povlaštenih prava.


A14. U svrhu izračuna razrijeđenih zarada po dionici, pretpostavlja se konverzija za instrumente  opisane u točki A13 koji su konvertibilni u redovne dionice, ako je učinak razrjediv. Za one instrumente koji nisu konvertibilni u klasu redovnih dionica, dobit ili gubitak razdoblja alocira se u različite klase dionica i participacijskih glavničkih instrumenata u skladu s njihovim pravima dividendi ili drugima pravima participacije u neraspodijeljenim zaradama. Za izračun osnovnih i razrijeđenih zarada po dionici vrijedi sljedeće:
(a) dobit ili gubitak pripisiv redovnim dioničarima matičnog subjekta usklađuje se (dobit se smanjuje, a gubitak povećava) za iznos dividendi objavljenih u razdoblju za svaku klasu dionica i za ugovoreni iznos dividendi (ili kamata na participacijske obveznice) koji se treba podmiriti za razdoblje (na primjer, neplaćene kumulativne dividende),
(b) ostatak dobiti i gubitka alocira se na redovne dionice i participacijske glavničke instrumente do one mjere do koje svaki instrument sudjeluje u zaradama, kao da je cjelokupna dobit ili gubitak za razdoblje raspodijeljen. Ukupna dobit ili gubitak alociran svakoj klasi glavničkih instrumenata određuje se zbrajanjem iznosa alociranih za dividende i iznos alociran za karakteristiku participacije,
(c) ukupni iznos dobiti ili gubitka alociran na svaku klasu glavničkih instrumenata podijeljen je brojem valjanih instrumenata na koje su zarade alocirane kako bi se odredile zarade po dionici instrumenta.
Za izračun razrijeđenih zarada po dionici, sve potencijalne redovne dionice za koje se pretpostavlja da su izdane uključuju se u redovne dionice.

Djelomično plaćene dionice

A15. Ako se dionice izdaju s djelomičnim plaćanjem, s djelomično plaćenim dionicama se u izračunu osnovnih zarada po dionici postupa kao s dijelom redovne dionice u visini s kojom mogu relativno sudjelovati u dividendama u odnosu na ukupno plaćene redovne dionice tijekom financijskoga razdoblja.


A16. U slučaju da djelomično plaćene dionice nemaju pravo sudjelovanja u dividendama tijekom razdoblja, one se tretiraju kao ekvivalenti varanta ili opcija u izračunu razrijeđenih zarada po dionici. Pretpostavka je da se neplaćeno stanje koristi za kupnju redovnih dionica. Broj dionica uključen u razrijeđene zarade po dionici je razlika između broja upisanih dionica i broja dionica za koje se pretpostavlja da će se kupiti.

Dodatak B

Dopune ostalim objavama

Dopune u ovom Dodatku bit će u primjeni za godišnja razdoblja koja počinju na dan 1. siječnja 2005. godine ili nakon toga. Ako subjekt primjenjuje ovaj Standard za neko ranije razdoblje, ove dopune će se također primjenjivati za to ranije razdoblje.


Dopune sadržane u ovom Dodatku u trenutku izdavanja ovog Standarda u 2003. godini uvrštene su u relevantne objave u ovom izdanju.